Стандарты финансовой отчетности никоим образом некоммерческие организации не регулируют. Вместе с тем хотелось бы остановиться на тех положениях бухгалтерской отчетности, которые являются основными.
Основным пользователем добровольной публичной финансовой годовой отчетности (ДПФГО) является тот пользователь, который не имеет доступа к первичным документам бухгалтерского учета. Поэтому все требования по раскрытию информации должны отвечать именно требованиям того пользователя, который интересуется деятельностью организации, но не может напрямую получить документы, прийти в бухгалтерию, получить информацию о ее деятельности.
Рассмотрим краткий вариант ДПФГО, который из нижеизложенного формируется на основании разного уровня документов, в том числе и на основе плана счетов и счета 86 «Целевое финансирование».
Бухгалтерский учет средств целевого финансирования регламентируется Инструкцией по применению Плана счетов. Согласно плану счетов учет поступления и расходования средств целевого финансирования осуществляется на счете 86 «Целевое финансирование». По кредиту счета «Целевое финансирование» отражается поступление целевых средств, а по дебету – списание средств, израсходованных на те или иные проекты и благотворительные программы, на покрытие расходов по содержанию самой организации.
В характеристике счета 86, приведенной в Инструкции по применению Плана счетов, средства целевого финансирования определяются как:
• средства, предназначенные для осуществления мероприятий целевого назначения;
• средства, поступившие от других организаций и лиц;
• другие средства.
К счету 86 открыты субсчета второго и третьего порядка, исходя из специфики осуществления организацией основной деятельности и особенностей документооборота. При этом субсчета одного уровня предназначены для детализации поступивших сумм по источникам поступления, а другого уровня – для отражения операций по списанию сумм
целевого u1092 финансирования в соответствии с выполняемыми программами
и мероприятиями.
Вступительные и членские взносы являются источником финансирования для общественных организаций, их союзов, ассоциаций и других, то есть тех организаций, которые основаны на членстве. За счет этих средств покрываются административно-хозяйственные расходы организации.
Законодательство о налогах и сборах применяется ко всем организациям, которые признаются налогоплательщиками. Поэтому НКО, которые помимо уставной деятельности осуществляют и предпринимательскую деятельность, становятся плательщиками налога на прибыль и НДС. Вне зависимости от вида деятельности такие организации являют-
ся и плательщиками налога на имущество. При этом если организация ведет как уставную, так и предпринимательскую деятельность, у НКО возникает необходимость как в распределении расходов, так и в разделении предъявленного НДС. Соответственно, у организации возникает необходимость ведения раздельного учета.
Кроме того, если основные средства организации участвуют в обоих видах деятельности, возникает необходимость и в распределении суммы налога на имущество.
Налог на прибыль. В соответствии с положениями главы 25 НК РФ доходами, не учитываемыми при определении налоговой базы по налогу на прибыль, являются следующие доходы:
• доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ). При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие
налогообложению с даты их получения;
• целевые поступления, за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров (пункт 2 статьи 251 НК РФ). К таковым относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих
организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики – получатели указанных целевых по-
ступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Таким образом, если организация получает средства целевого финансирования и целевые средства, не облагаемые налогом на прибыль, а также ведет предпринимательскую деятельность, она должна обеспечить раздельный учет получаемых средств и доходов.
У любой организации обязательно возникают расходы, которые относятся ко всем видам деятельности, имеющимся у организации. Таковыми являются расходы по аренде помещения, заработная плата руководителя и главного бухгалтера и т.д. Не является исключением из этого правила и НКО. Поэтому организации необходимо разработать методику распределения расходов, которые относятся как к уставной, так и к предпринимательской деятельности.
Аналогичный порядок распределения расходов между видами деятельности необходимо закрепить и в учетной политике для целей бухгалтерского учета:
• расходы по целевым средствам (программная деятельность);
• расходы на коммерческую деятельность;
• административные расходы.
Итак, формирование ДПФГО НКО в краткой форме может быть сделано на основании следующих форм бухгалтерской отчетности и документации четвертого уровня:
а) бухгалтерский баланс;
б) отчет о прибылях и убытках;
в) отчет о целевом использовании полученных средств.
Что в свою очередь должно согласоваться и соответствовать документации трех высших уровней.
В ходе экономических реформ российские предприятия и государственные учреждения сократили объемы социальной деятельности (по некоторым видам услуг до 90%) и освободили рынок для некоммерческих организаций. Возможности освоить этот рынок будут зависеть не только от потребительских предпочтений членов общества, но и от тех условий,
в которых будут функционировать НКО, определенных правовой базой, системой налогообложения и уровнем развития самосознания общества.
Кроме того, становится актуальной проблема сравнения потенциальных возможностей деятельности организаций из различных сфер (бизнеса, государственного и третьего сектора) в связи с вовлечением их в рыночные взаимоотношения и участие в конкурентной борьбе друг с другом за покупателя услуг и за бюджетное финансирование. Последнее становится перспективным направлением в условиях реформирования бюджетного процесса и предоставления бюджетных средств на конкурсной основе. Появление новых конкурентов – организаций из противоположного сектора хозяйствующих субъектов подталкивает организации к переосмыслению стратегий деятельности и менеджмента. Для целей
сравнительного анализа может быть использована таблица, проведенная ниже, где из обширного перечня организационно-правовых форм НКО выбраны только пять – некоммерческие партнерства (НП), автономные некоммерческие организации (АНО), фонды, частные учреждения и общественные организации как наиболее ориентированные на общественно полезные цели. Их формальные характеристики деятельности, обусловленные в первую очередь организационно-правовой формой, сравниваются с аналогичными данными бюджетных организаций и с усредненным коммерческим предприятием.
Алла Осипова президент НП «Клуб бухгалтеров и аудиторов НКО»